租号982

融资性售后回租结束后递延收益能否转回

融资性售后回租结束后递延收益需要转回

一、融资性售后回租有关概念及确认条件

根据《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2010年第13号）（以下简称“13号公告”）的规定，融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业回租的行为。融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。

从以上表述可以看出，13号公告中规定的租赁业务必须是以融资为目的，因此售后回租业务应满足融资租赁的条件，根据《合同法》第十四章第二百三十七条的规定，“融资租赁合同是出租人根据承租人对出卖人、租赁物的选择，向出卖人购买租赁物，提供给承租人使用，承租人支付租金的合同”。根据《企业会计准则第21号—租赁》第二章第五条的规定，“融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。”以及《企业会计准则第21号—租赁》第二章第六条的规定：“符合下列一项或数项标准的，应当认定为融资租赁：

（一）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。

（二）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。

（三）即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。

（四）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。

（五）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。”

因此在进行账务及税务处理时需根据售后回租合同的具体条款进行分析，符合上述规定的回租业务才能作为融资性售后回租业务进行处理，否则只能作为经营性售后回租业务。

二、融资性售后回租业务的账务处理

对于满足融资租赁的售后回租业务，《企业会计准则第21号—租赁》第七章第三十一条规定，“售后回租交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。”

其融资性售后回租业务在账务处理上分为出售收款、回租确认、支付租金、三个交易环节和折旧计提、所得税处理等，现以案例为线索，阐述融资性售后回租业务的理论基础和核算方法。

[例] A公司迫于资金压力，于2010年6月30日将一台机器设备按3000万元的价格销售给融资租赁公司，同时又签订了一份融资租赁合同，将该设备租回。该设备的公允价值为3100万元，账面原值为5000万元，2008年1月1日投入使用，按10%残值率和年限平均法计提折旧，预计可使用10年，共已计提折旧1125万元，未计提资产减值准备。融资租赁合同规定，起租日为2010年7月1日至2012年6月30日共24月，按月利率2.33%计算，A公司需每月月末支付租金170万元，在租赁期间该设备的维护、保险等费用由A公司负担，租赁期满后该设备无偿转让给A公司继续使用，A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中共发生费用5万元，该设备的预计尚可使用年限为7.5年，所得税率为25%。假设2017年12月30日对该设备报废变卖，取得残值净收入为100万元。

根据租赁合同约定，在租赁到期时，其设备无偿转让给A公司使用，并且承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值与租赁资产公允价值相差无几，因此此项租赁符合《企业会计准则》关于融资租赁的规定，从其业务性质看也满足《合同法》对融资租赁的规定，也与13号公告所定义的融资性售后回租业务相符。根据《企业会计准则》关于融资租赁的规定，其具体会计处理步骤如下：

（1）出售收款的核算。融资性售后回租业务，其售价与该资产账面价值的差额，应确认为递延收益，以后作为折旧费用的调整。

借：固定资产清理3875

借：累计折旧　　1125

贷：固定资产　　5000

借：银行存款　　3000

借：递延收益——未实现售后回租收益　875

贷：固定资产清理　                 3875

（2）租回资产的核算。融资性售后回租业务的核算与一般融资租赁业务的核算相同，以租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中的较低者加初始直接费用之和作为租回资产的入账价值，最低租赁付款额与最低租赁付款额现值或租赁资产的公允价值之间的差额作为未确认融资费用，在租赁期间按实际利率法摊销，计入当期损益。

最低租赁付款额=4080（万元）

最低租赁付款额现值=170 x（P／A，2.33%，24）=3098万元<公允价值3100万元

回租资产的入账价值=3098+5=3103（万元）

未确认融资费用=4080-3098=982（万元）

借：固定资产——融资租入固定资产　3103

借：未确认融资费用　982

贷：长期应付款——应付融资租赁款　　4080

贷：银行存款　　                   5

（3）支付租金的核算。承租人支付租金时既减少长期应付款，又必须将未确认融资费用按实际利率法确认当期费用。本案例中以合同利率为折现率将最低租赁付款额折现，因此应以合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。

注：支付最后一期租金时，对利息尾数调整。

根据上表，2010年7月账务处理方法如下：

借：长期应付款—应付融资租赁款　　170

贷：银行存款                        　　170

分摊未确认融资费用=72.18（万元）

借：财务费用　　72.18

贷：未确认融资费用　　72.18

以后月份以此类推，账务处理方法相同。

（4）折旧的计提和调整。同时，根据《企业会计准则》的规定，售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。同时，应采用与自有固定资产一致的折旧政策。

A公司租赁开始时，该设备尚可使用年限为7.5年，因此A公司应按7.5年计提折旧。该租入设备按直线法计提折旧，残值率为10%，年折旧额为372.36万元，每月折旧额为31.03万元。

借：制造费用　　31.03

贷：累计折旧　　31.03

按折旧进度分摊设备递延收益，年分摊额116.67万元；每月分摊额为9.72万元。

借：　制造费用　9.72

贷：递延收益——未实现售后回租收益　9.72

(5)租赁到期日账面资产转换  租赁资产到2012年6月30日A公司支付完最后一笔租金时，设备无偿转让给A公司使用，根据《企业会计准则讲解2010》，A公司由融资性租赁资产转入自有固定资产：

借：固定资产---**资产  3103

贷：固定资产—融资租入固定资产   3103

但对递延收益的余额641.72万元如何处理没有规定。笔者认为可继续按折旧进度对递延收益进行分摊调整，其账务处理与“（4）折旧的计提与调整”中的账务处理相同。但其递延收益为前述售后回租业务形成，租赁合同到期后转为自有固定资产，这样针对同一资产会人为分开在固定资产和递延收益两个会计科目中体现，影响资产计价的准确性和合理性。

（6）使用到期的处理  使用到期时，处理残值净收入为100万元，账务处理为：

借：固定资产清理  310.3

借：累计折旧    2,792.7

贷：固定资产     3,103

借：银行存款100

贷：固定资产清理 100

借：营业外支出 210.3

贷：固定资产清理 210.3

（7）有关所得税调整

根据《企业会计准则第18号—所得税》的规定，企业所得税应采用资产负债表债务法，对纳税差异通过递延所得税资产或递延所得税负债进行处理

从北京西站到解放军302医院打车有多远！需要多少钱！

从北京西站南出口出来打车，但是车比较少，那边有不少公交车的，做982路公交车，在岳各庄下车，往302医院的方向很近大概就300米不到了。从西站北广场等候出租车要很久，估计30分钟以上。打车20几元吧。不会超过30元。在北广场坐50路公交车，或者301路公交车，只是下车需要走大约1.2------1.3公里吧。距离大概是7-8公里。